Гуккаев В.Б. Учетная политика организации для целей бухгалтерского учета на 2010 год

Подождите немного. Документ загружается.

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретения материально-

производственных запасов (метод ФИФО).

По себестоимости каждой единицы оцениваются материалы, используемые в

особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), а также

материально-производственные запасы, которые не могут обычным образом заменять

друг друга. Данный метод применяется только в исключительных случаях (в основном

при незначительной номенклатуре МПЗ).

Большинство предприятий применяют при отпуске материалов на

производственные и иные цели метод оценки по средней себестоимости, которая

определяется по каждому виду (группе) запасов путем деления общей себестоимости

группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из

себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в

течение данного месяца.

Метод ФИФО основан на допущении, что материально-производственные

запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их

приобретения (поступления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство

(продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений

с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого

способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на

складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по

времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг

учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

Выбранный метод предприятие должно зафиксировать в своей учетной политике

для целей бухучета.

В соответствии с п. 25 ПБУ 5/01 МПЗ, которые морально устарели, полностью

или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная

стоимость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец

отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Соответственно в учетной политике для целей бухучета организация должна указать,

будет ли она создавать такой резерв, а также порядок его формирования и

расходования.

Следует обратить внимание, что в состав МПЗ входят также специальный

инструмент, специальные приспособления, специальное оборудование и специальная

одежда. При этом бухучет такого рода МПЗ имеет некоторые особенности,

определенные Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального

инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и

специальной одежды, утвержденными приказом Минфина России от 26.12.2002 г. N

135н.

Так, списание стоимости специального инструмента, специальных

приспособлений и спецоборудования (далее по тексту все это будем называть

спецоснасткой) производится одним из следующих способов:

способом списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции

(работ, услуг);

линейным способом;

стоимость спецоснастки, предназначенной для индивидуальных заказов или

используемой в массовом производстве, разрешается полностью погашать в момент

ее передачи в производство (эксплуатацию).

Стоимость спецодежды погашается линейным способом, исходя из ее сроков

полезного использования. При этом допускается единовременное списание на затраты

стоимости спецодежды, срок эксплуатации которой согласно нормам выдачи не

превышает 12 месяцев, в момент ее передачи (отпуска) сотрудникам организации.

Таким образом, в учетной политике для целей бухучета предприятиям,

использующим в своей деятельности спецоснастку и спецодежду, необходимо

отразить следующую информацию:

способ списания стоимости спецоснастки;

порядок списания стоимости спецодежды со сроком эксплуатации менее 12

месяцев.

Товары

Товары являются частью МПЗ. Порядок учета операций, связанных с движением

товаров (например, их оценка при выбытии), по многим позициям аналогичен порядку

учета материалов. В то же время имеется ряд особенностей, которые необходимо

отдельно выделять в учетной политике предприятия.

Например, организации розничной торговли могут оценивать приобретаемые

товары либо по покупным ценам (как и все прочие МПЗ), либо по продажным ценам,

включающим в себя торговую наценку (п. 13 ПБУ 5/01). При этом в бухучете она будет

отражаться на счете 42 "Торговая наценка".

Как уже отмечалось выше, расходы по заготовке и доставке товаров на склады

(как правило, большинство из них составляют транспортные расходы) включаются в

фактическую себестоимость МПЗ (к которым относятся и товары). Однако п. 13 ПБУ

5/01 делается исключение для торговых организаций (как оптовых, так и розничных).

Такие организации имеют право затраты по заготовке и доставке до своих складов

приобретаемых товаров включать в состав расходов на продажу (издержек

обращения).

Таким образом, при формировании учетной политики торговые организации

должны решить, как будут отражаться в их учете транспортные расходы по заготовке и

доставке товаров до склада предприятия. Эти затраты могут быть:

1) включены в покупную (продажную) стоимость товаров (то есть, отнесены

непосредственно на счет 41 "Товары");

2) отнесены на счет 44 "Расходы на продажу".

Затраты основного производства

Для целей бухгалтерского учета существует ряд методов учета затрат на

производство. Наиболее часто в настоящее время применяются следующие методы:

позаказный, попередельный, попроцессный.

Одним из наиболее распространенных методов учета затрат является

позаказный метод, при котором объектом калькулирования выступает

производственный заказ (единица продукции, группа изделий, вид работы или услуги).

В этом случае при правильной постановке учета и соотнесения затрат имеется

возможность определить себестоимость единицы продукции (работ, услуг) по всем

видам деятельности предприятия. Себестоимость единицы продукции в этом случае

рассчитывается путем деления суммы затрат, накопленной по отдельному заказу, на

количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях. В целях организации

раздельного учета по видам деятельности (заказам), как правило, открывается

отдельные субсчета к счету 20 "Основное производство", что предусматривается не

только в самой учетной политике, но в прилагаемом к ней рабочем плане счетов

предприятия.

Многие предприятия представляют собой крупные технологические

производства, состоящие из ряда структурных подразделений. Эти подразделения,

выполняющие различные функции, то есть выпускающих законченные данной

технологией продукты (полуфабрикаты), связаны между собой единым

производственным процессом (например, в черной металлургии: добыча руды - ее

обогащение - производство металла - прокат). При этом каждое такое подразделение

представляет собой отдельный цикл (передел). Поэтому и метод учета, построенный

на основе калькулирования этих отдельных переделов, получил название

попередельного. Данный метод характерен многоступенчатым определением

себестоимости. Сначала исчисляется себестоимость единицы продукции каждого

передела. Затем путем суммирования себестоимости единиц продукции по каждому

переделу определяется себестоимость конечной готовой продукции. Аналитический

учет организуется на счете 20 "Основное производство" для каждого передела.

Попроцессный метод представляет собой учет всех затрат без их

распределения на конкретные виды продукции. Такой метод удобен при производстве

однородной продукции (оказании одного вида услуг). Себестоимость единицы

продукции определяется в данном случае путем деления всей суммы собранных за

отчетный период затрат на количество выпущенной продукции.

Соответственно предприятия должны отразить в своей учетной политике, какой

вариант учета у них применяется (по видам деятельности).

Помимо этого в учетной политике целесообразно также отразить перечень

статей затрат основного производства (которые фактически будут являться прямыми

расходами для целей бухгалтерского учета).

Учет общепроизводственных расходов и затрат вспомогательного производства

Согласно Плану счетов (Инструкции по применению Плана счетов)

общепроизводственные (или как их иногда называют, цеховые) расходы, собираемые

на одноименном счете 25, списываются в дебет затратных счетов (20, 23, 29).

Соответственно в учетной политике необходимо отразить принцип их распределения

(отнесения) на различные счета, а внутри этих счетов по видам продукции, работ или

услуг.

Что касается вспомогательных производств, следует учесть, что они могут

оказывать услуги как подразделениям своего предприятия, так и выполнять заказы

сторонних лиц. Поэтому перед разработчиками учетной политики стоит несколько

задач.

Во-первых, необходимо определить порядок распределения затрат

вспомогательного производства между заказами, выполняемыми на сторону, и

работами, услугами (выпуском продукции) для собственных нужд.

Во-вторых, нужно выбрать принцип распределения затрат вспомогательного

производства при выпуске продукции (выполнении работ или оказании услуг) для

собственных нужд предприятия.

Во всех указанных выше ситуациях может использоваться принцип отнесения

расходов в виде прямых затрат. Например, на основании показаний счетчиков

стоимость электроэнергии, выработанной заводской электростанцией, распределяется

по местами ее потребления на счета 20, 23, 25, 26, 29 и пр. Если такое "прямое"

распределение невозможно (например, при отсутствии счетчиков), в учетной политике

можно предусмотреть вариант распределения затрат пропорционально какому-либо

показателю: прямым расходам, материальным затратам, объему выпущенной

продукции в натуральных или стоимостных показателях и т.п.

Учет общехозяйственных затрат

Информация о расходах для нужд управления предприятия в целом, не

связанных непосредственно с производственным процессом и не относящихся к

структурным подразделениям, собирается на счете 26 "Общехозяйственные расходы".

При этом общехозяйственные расходы можно списывать как на счета учета

производственных затрат (счет 20, 23, 29), так и на счет учета реализации продукции,

то есть на счет 90 "Продажи", субсчет "Управленческие расходы".

Учет полуфабрикатов

Полуфабрикаты представляют собой продукцию, предназначенную для

дальнейшей переработки. Покупные (приобретенные у сторонних лиц) полуфабрикаты

учитываются на счете 10 "Материалы" на отдельном субсчете "Покупные

полуфабрикаты и комплектующие изделия и детали". Полуфабрикаты, изготовленные

самим предприятием, могут отражаться либо на отдельном счете 21 "Полуфабрикаты

собственного производства", либо учитываться в составе незавершенного

производства.

Поэтому организация, изготавливающая продукцию для дальнейшей

переработки на своем же производстве, должна зафиксировать в учетной политике

способ учета таких изделий:

полуфабрикатный (с отражением на счете 21);

бесполуфабрикатный (с отражением их стоимости в составе незавершенного

производства).

Оценка незавершенного производства

На предприятиях, изготавливающих готовую продукцию, очень редки ситуации,

когда все затраты отчетного периода списываются на себестоимость этой продукции.

Как правило, на конец месяца постоянно остается переходящий остаток

незавершенного производства (не выпущенной продукции, незаконченных работ) с

соответствующими затратами.

К незавершенному производству относятся продукция (работы), не прошедшая

всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также

изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки (п. 68

Положения по ведению бухгалтерского учета).

Вариант оценки незавершенного производства, отражаемый в учетной политике,

зависит от типа производственного процесса. Так, согласно п. 64 Положения по

ведению бухгалтерского учета, незавершенное производство (НЗП) в массовом и

серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе:

по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

по прямым статьям затрат;

по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При единичном производстве продукции незавершенное производство

отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.

Способы учета готовой продукции

Пунктом 59 Положения по ведению бухгалтерского учета определено, что

готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или

нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты,

связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья,

материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и другие затраты на производство

продукции либо по прямым статьям затрат.

Выбранный вариант учета выпуска готовой продукции должен быть

зафиксирован в учетной политике предприятия для бухгалтерского учета.

Если организация применяет метод учета готовой продукции по фактической

себестоимости (либо по прямым статьям затрат), то расходы по ее изготовлению

списываются непосредственно на счет 43 "Готовая продукция" по фактической

себестоимости (прямым затратам).

При способе отражения готовой продукции по нормативной (плановой)

себестоимости в учете применяется счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)". При

этом собранные на счетах учета затрат фактические расходы, относящиеся к готовой

продукции, списываются в дебет счета 40. С кредита же счета 40 в дебет счета 43

списывается стоимость готовой продукции по учетной (плановой) себестоимости, а

разница между учетной и фактической себестоимостью списывается (либо

сторнируется) по дебету счета 90 "Продажи" (субсчет "Себестоимость продаж"). На

практике предприятия зачастую списывают такие отклонения на себестоимость готовой

продукции (счет 43), что должно быть зафиксировано в учетной политике для целей

бухучета.

Пример 2

ООО "Альтернатива" произвело и продало в отчетном периоде 100 станков.

Общая сумма выручки - 1 180 000 руб. (в том числе НДС 18% - 180 000 руб.).

В учетной политике предприятия предусмотрено, что готовая продукция

отражается в учете по плановой себестоимости. Плановая себестоимость одного

станка - 8 000 руб., фактическая себестоимость изготовленной продукции составила 9

000 руб.

Рассмотрим, как отразятся операции в учете ООО "Альтернатива":

дебет счета 43 кредит счета 40 - 800 000 руб. (8 000 руб. х 100 шт.) -

оприходованы на склад готовой продукции станки по плановой себестоимости;

дебет счета 40 кредит счета 20 - 900 000 руб. (9 000 руб. х 100 шт.) - списана

фактическая себестоимость станков;

дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 90 (субсчет

"Выручка") - 1 180 000 руб. - отражена выручка от продажи станков;

дебет счета 90 (субсчет "Себестоимость продаж") кредит счета 43 - 800 000 руб.

- списаны расходы по изготовлению реализованной продукции по плановой

себестоимости;

дебет счета 90 (субсчет "НДС") кредит счета 68 (субсчет "Расчеты по НДС") - 180

000 руб. - начислен НДС по реализованной продукции;

дебет счета 90 (субсчет "Себестоимость продаж") кредит счета 40 - 100 000 руб.

(900 000 руб. - 800 000 руб.) - списаны отклонения фактической себестоимости

продукции от ее плановой себестоимостью (перерасход);

дебет счета 51 "Расчетные счета" кредит счета 62 - 1 180 000 руб. - поступила

оплата от покупателей.

Если учетной политикой предприятия предусмотрено, что отклонения

списываются на счет 43 (доведение планово-учетных цен до фактической

себестоимости продукции), то проводки будут такими:

дебет счета 43 кредит счета 40 - 100 000 руб. (900 000 руб. - 800 000 руб.) -

списаны отклонения фактической себестоимости продукции от ее плановой

себестоимостью;

дебет счета 90 (субсчет "Себестоимость продаж") кредит счета 43 - 100 000 руб.

- на финансовые результаты отнесены отклонения по реализованной продукции.

Причем, если бы была продана не вся продукция (то есть, на конец месяца

присутствовал остаток готовой продукции на складе), то отклонения списывались бы

на финансовые результаты только в части реализованной продукции.

Учет расходов будущих периодов

Под расходами будущих периодов понимаются затраты, произведенные

организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.

Такого рода затраты отражаются в бухгалтерском учете на счете 97 "Расходы будущих

периодов".

В учетной политике предприятию необходимо отразить порядок (и сроки) их

списания, устанавливаемые организацией самостоятельно. Так, списание расходов

будущих периодов может производиться:

равномерно в течение периода, к которому эти расходы относятся;

пропорционально объему продукции (работ, услуг);

иным способом, установленным организацией.

Создание резервов предстоящих расходов и платежей

Согласно п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета, в целях

равномерного включения некоторых видов предстоящих расходов в издержки

производства и обращения организация может создавать соответствующие резервы, а

именно:

резерв на предстоящую оплату отпусков работникам;

резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год;

резерв на ремонт основных средств (рассмотрен нами выше);

резерв производственных затрат по подготовительным работам в связи с

сезонным характером производства;

предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в

аренду по договору проката;

резерв предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных

природоохранных мероприятий;

резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

резерв на покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные

законодательством РФ, нормативными правовыми актами Минфина России.

Организация в своей учетной политике должна предусмотреть, каким образом

затраты будут относиться на себестоимость продукции: по мере их возникновения или

путем создания вышеуказанных резервов, а также указать порядок формирования и

расходования таких резервов.

Создание оценочных резервов

Такого рода резервы создаются для уточнения оценки отдельных объектов

бухгалтерского учета. Перечень и порядок образования оценочных резервов

регулируются законодательством РФ и другими нормативными актами.

Выше мы уже рассмотрели один из таких резервов - под снижение стоимости

материальных ценностей.

Согласно п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета, организация может

создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и

гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на

финансовые результаты организации.

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации,

которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена

соответствующими гарантиями.

Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной

инвентаризации дебиторской задолженности организации. Величина резерва

определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от

финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности

погашения долга полностью или частично.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва

сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то

неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса

на конец отчетного года к финансовым результатам.

Оценочным является и резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.

Этот резерв образуется в случае устойчивого существенного снижения стоимости

финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость,

на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких

финансовых вложений.

Организация в своей учетной политике должна отразить, будут или нет в 2010

году создаваться такого рода резервы.

Финансовые вложения

При формировании данного раздела учетной политики следует учитывать

требования ПБУ 19/02, посвященного учету финансовых вложений.

К финансовым вложениям организации относятся: государственные и

муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе

долговые, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций; предоставленные

другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях,

дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования,

вклады организации-товарища по договору простого товарищества и др. (п. 7 ПБУ

19/02).

Организации необходимо выбрать единицу бухгалтерского учета финансовых

вложений. Это может быть серия, партия и т.п. При этом организация ведет

аналитический учет финансовых вложений таким образом, чтобы обеспечить